1 La place du FEC dans les contrôles fiscaux

Il faut distinguer la remise du FEC, régie par l'article L. 47 A, I, du LPF, des demandes de fichiers et de traitements requis par les vérificateurs dans le cadre de l'article L. 47 A, II, du LPF.

En effet, le FEC précède toute vérification des comptabilités tenues sur informatique. Il peut être suivi de la vérification proprement dite, laquelle consiste :

Ainsi, la remise du FEC ne dispense pas des obligations propres au CFCI, à commencer par l'archivage de la comptabilité informatisée.

Hormis les vérifications de comptabilité de l'article L. 13, I du LPF, d'autres procédures permettent aux vérificateurs d'accéder aux documents comptables, comme :

Dans la mesure où le FEC devient le seul mode de présentation de la comptabilité au vérificateur lorsqu'elle est informatisée, faut-il l'employer pour ces autres procédures lorsque le contrôleur le demande ? La question n'a pas été encore tranchée.

En revanche, selon le Conseil d'État, il est possible de combiner les différentes procédures de contrôle, sans rigidité imposée, de manière à pouvoir appréhender au mieux la situation économique du contribuable (CE 17 novembre 1986, n° 52043). Par conséquent, le contribuable pourra, par exemple, être conduit à fournir le FEC lors d'une vérification de comptabilité régie par les articles L. 13 et L. 47 A, I, du LPF pendant que l'administration exercera son droit de communication auprès de tiers.

-> Le vérificateur peut procéder à un contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil (CGI, LPF, art. L. 47, 4e al.).

Dans ce cadre, le vérificateur peut se faire présenter le FEC, seul mode de représentation d'une comptabilité informatisée.

Le Conseil d'État avait jugé, avant l'instauration du FEC, que, lors d'un contrôle inopiné, le fait pour le vérificateur de se borner à examiner l'existence et l'état des documents comptables qu'il consigne dans un procès-verbal ne marquait pas le début de la vérification de comptabilité stricto sensu, en l'absence alors de confrontation avec les déclarations souscrites (CE 26 juillet 2006, n° 266087). C'est pourquoi il ne faisait pas courir le délai de trois mois prévu à l'article L. 52 du LPF (CE 2 juin 2010, n° 300847).

-> Le vérificateur doit-il se borner à constater l'existence... et l'état du FEC ? C'est implicitement ce qui résulte de la lecture du dispositif prévu par l'article L. 47 A en cas de contrôle inopiné (voir ci-après).

Or, présenter le FEC valablement au vérificateur implique que ce dernier le « lise » par ALTO2, ce qui lui permettrait techniquement de procéder à des analyses informatiques. Rien ne l'en empêche en pratique et le contribuable ne bénéficie d'aucune garantie à cet égard.

Dans le cas du contrôle inopiné, la remise ou l'emport du fichier sous scellés fait-il démarrer le délai de l'article L. 52 du LPF ? Ce sujet mériterait d'être clarifié par la DGFiP.

-> Il a été institué, pour les contrôles effectués depuis le 8 décembre 2013, le droit pour l'administration de prendre copie des comptabilités informatisées lors d'un contrôle inopiné (CGI, LPF, art. L. 47 A, III créé par la loi 2013-1117 du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude fiscale, art. 14).

L'objectif est d'éviter que les données informatiques constatées par l'administration lors d'un contrôle inopiné ne disparaissent ou soient modifiées, volontairement ou par accident, avant le début de la vérification de comptabilité. Les agents de l'administration peuvent, à ce titre, à réaliser deux copies :

Les copies sont mises sous scellés, selon des modalités qui seront définies par arrêté du ministre chargé du budget. L'une est remise au contribuable vérifié, l'autre est conservée par l'administration.

Ces copies permettront de s'assurer qu'il n'y a pas eu modification ou disparition des données constatées. Lors de l'examen des documents comptables, les deux copies sont confrontées (CGI, LPF, art. L. 47 A, III, al. 2 à 4).

La rédaction de l'alinéa III, B, de l'article L. 47 A du LPF confirme implicitement que les agents de l'administration peuvent prendre copie du FEC lors d'un contrôle inopiné. En effet, l'administration peut désormais effectuer, à partir de la copie du FEC qu'elle a conservée, les tris, classements et tous les calculs nécessaires ainsi que tout traitement informatique lors du CFCI (CGI, LPF, art. L. 13 et L. 47 A, II), en cas de non-présentation par le contribuable de celui-ci (CGI, LPF, art. L. 47 A, I) au début de la vérification de comptabilité qui suivrait le contrôle inopiné ou en cas d'altération des scellés ou des fichiers des écritures comptables de la copie conservée par le contribuable.

L'administration doit alors communiquer au contribuable vérifié, sous forme dématérialisée ou non, au choix de celui-ci, les résultats des traitements informatiques qui donnent lieu à rectification, au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification. De plus, les documents techniques liés à l'utilisation des moyens de production, les fascicules d'utilisation d'une caisse enregistreuse, le guide des logiciels comptables, les plaquettes et les documents publicitaires doivent être mis à la disposition du vérificateur qui en fait la demande dans le cadre du contrôle inopiné.

Précisons que, de surcroît, la copie conservée par l'administration en vertu de ce nouveau dispositif doit être détruite avant la mise en recouvrement (CGI, LPF, art. L 47 A, III, C).