La Revue Fiduciaire - Impression

Le règlement ANC 2023-05 modifie le PCG afin d'y intégrer une section sur les « solutions informatiques » ; il s’applique à compter du 1^er janvier 2024 (avec possibilité d'application anticipée). D'autres règlements de l'ANC sont adaptés en conséquence.
Une solution informatique est un ensemble organisé de fonctionnalités logicielles apte à satisfaire les besoins des utilisateurs en termes de traitement des données (stockage, manipulation, transformation, production, sécurisation, transmission…).
Elle est créée ou développée en vue d’être commercialisée ou pour un usage interne.
Lorsqu'elle est porteuse d'avantages économiques futurs et est utilisée au-delà d'un exercice, elle constitue une immobilisation incorporelle comptabilisée, selon le cas, à son coût d'acquisition ou à son coût de production si les critères pour ce faire sont remplis.
Une solution informatique est amortie et dépréciée, le cas échéant, selon les mêmes modalités que les autres immobilisations incorporelles.

Nouvelle section « Solutions informatiques » dans le PCG

Remplacement des sections « Logiciels » et « Sites Internet »

Le règlement ANC 2023-05 du 10 novembre 2023, homologué par arrêté du 26 décembre 2023 et publié au Journal officiel du 30 décembre, modifie le PCG afin d'y intégrer une section sur les « solutions informatiques ». Il abroge, ainsi, les articles 600-1 à 612-4 du PCG et les remplace par des articles propres aux solutions informatiques, telles que précisément définies par le règlement (ANC, règlt 2023-05, art. 1er) (voir ci-après).

Date et modalités de 1^re application

Le règlement ANC 2023-05 s’applique aux comptes afférents aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2024. Il peut être appliqué par anticipation sur l’exercice en cours à sa date de publication au JO (ANC, règlt 2023-05, art. 6), soit au 30 décembre 2023.

Il s’applique de manière prospective à tous les coûts engagés après la date d’ouverture de l’exercice de première application.

Dans le cas où l’entité a comptabilisé des solutions informatiques en tant que frais de développement à son bilan à l’ouverture de l’exercice de 1^re application, elle en reclasse les valeurs nettes comptables (VNC) au compte « Solutions Informatiques », sans modifier leur valeur. Les solutions informatiques ainsi reclassées et faisant déjà l’objet d’un amortissement continuent à être amorties sur leur durée d’utilisation résiduelle.

Lors d'un changement de méthode, l'entité présente, en annexe de ses comptes, l’information définie aux articles 832-2, 833-2, 834-2 et 835-2 du PCG (ANC, règlt 2023-05, art. 6, IR 3).

« Solution informatique » : définition et contours

Qu'est-ce qu'une solution informatique ?

Une solution informatique est un ensemble organisé de fonctionnalités logicielles (programmes, codes, paramétrages…) apte à satisfaire les besoins des utilisateurs en vue, notamment, de stocker, manipuler, transformer, produire, sécuriser des données, d’y accéder ou encore de les transmettre.

Une solution informatique peut être un projet unique ou un ensemble de sous-projets et s'avère sans substance physique (ANC, règlt 2023-05, art. 1er ; PCG art. 611-1 nouveau).

Les différents types de solutions informatiques

Une solution informatique est créée ou développée en vue d’être commercialisée ou pour un usage interne. Indépendamment du mode d’hébergement et d’exploitation retenu par l’entité (voir ci-après), elle est (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-1 nouveau, IR 3) :

-soit utilisée en l’état (elle peut être soit acquise directement, sous forme d’une licence par exemple, soit mise à disposition de l’entité en vertu d’un contrat lui conférant un droit d’accès) ;

-soit développée intégralement ou partiellement par l’entité (dans ce dernier cas, l'entité crée les propres fonctionnalités de la solution informatique qu'elle développe à partir d’une autre solution informatique acquise et/ou d’un droit d’accès auprès d’un tiers).

Les différents modes d'hébergement

Les différents modes d’hébergement des logiciels par l’entité pour développer ou aboutir à la solution informatique sont, notamment :

-le « Software as a Service » (SaaS), qui est un mode d’utilisation des logiciels permettant aux utilisateurs de se connecter à des applications stockées sur le cloud et de les utiliser via Internet. Il s’agit, par exemple, d’un contrat conférant un droit d’accès ;

-l’« Infrastructure as a Service » (IaaS), qui fournit l’infrastructure informatique, c’est-à-dire la solution de virtualisation, les serveurs, les réseaux et le stockage des données ;

-le « Platform as a Service » (PaaS), qui fournit les services de l’IaaS (dématérialisation du matériel) et les applications middlewares (système d’exploitation, serveur web, base de données…).

Le mode d’hébergement des solutions informatiques n’a pas d’incidence sur leur qualification comptable, et ce quelle que soit la complexité de la solution (logiciel en l’état de type suite bureautique, ou progiciel de gestion intégré tel que PGI ou ERP).

Les différents modes de développement

Les modes de développement des solutions informatiques peuvent varier d'une entité à une autre et d'un projet à un autre.

Les entités peuvent, par exemple, soit suivre une approche par phase (étude d'opportunité aboutissant à la décision de lancement du projet, conception détaillée, évolutions fonctionnelles…), soit une approche itérative telle que la méthode Agile qui décompose le déploiement de la solution informatique en sous-projets. Une fois chaque sous-projet finalisé, l'entité passe au suivant jusqu'à aboutir à la solution informatique.

La méthode Agile, apparue en 2001 dans le « Manifeste pour le développement agile de logiciels », texte rédigé par 17 experts du développement logiciel, est une méthode de gestion de projet dynamique et réactive censée réduire le cycle de développement des projets informatiques, du fait qu'ils sont gérés de manière adaptative, incrémentale et itérative. Elle permet de répondre plus rapidement aux demandes de l’utilisateur final.

Comptabilisation d'une solution informatique

Coûts à comptabiliser à l'actif

Comptabilisation en immobilisations incorporelles…

Toute solution informatique porteuse d'avantages économiques futurs pour l'entité et utilisée au-delà d'un exercice constitue une immobilisation incorporelle (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-2 nouveau), à comptabiliser dans un sous-compte spécifique (nommé « Solutions informatiques ») du compte « 205 - Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, solutions informatiques, droits et valeurs similaires ».

Sont comptabilisées en immobilisations incorporelles les solutions informatiques (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-2 nouveau) :

-utilisées en l’état ;

-produites partiellement ou intégralement par l’entité, y compris celles développées par cette dernière afin de répondre à ses besoins spécifiques à partir d’un contrat de prestations de services permettant d’accéder, de manière continue et sur une période donnée, à des ressources indispensables au fonctionnement de la solution et hébergées sur la plateforme externe d’un tiers. Dans ce cas, l’entité bénéficie d’un droit d’accès à ces ressources lui garantissant l’utilisation exclusive de la solution informatique sur cette période.

Lorsque la solution informatique est utilisée en l’état, développée partiellement ou intégralement à partir d’un contrat, l’entité analyse les caractéristiques de ce contrat (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-2 nouveau, IR 4) :
-si le contrat comprend des prestations de service permettant d’accéder, de manière continue sur une période donnée, à des ressources indispensables au fonctionnement de la solution et hébergées sur la plateforme externe d’un tiers, la prestation continue est comptabilisée en charges ;
-s'il comprend des coûts pour mettre la solution informatique en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction (coûts de configuration, interfaces avec les autres systèmes, paramétrages, coûts d’accès à une plateforme externe pendant la phase de production…), ces coûts sont immobilisés s’ils remplissent les critères définis aux articles 611-3 à 611-7 ;
-s'il comprend des droits d’utilisation de droits intellectuels, par exemple, ces coûts sont, dans tous les cas, comptabilisés en immobilisations incorporelles s’ils répondent aux critères d’inscription à l’actif.

Précisons également que (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-2 nouveau, IR 3 et IR 4) :

-les éléments corporels tels que le matériel ou les serveurs nécessaires au fonctionnement de la solution informatique sont comptabilisés séparément et conformément aux dispositions des articles 211-6, 213-8 à 213-21 du PCG ;

-les solutions informatiques qui sont une composante d’un projet autre qu’une solution informatique, par exemple des logiciels intégrés dans la fabrication de robots industriels, sont comptabilisées conformément à l’article 212-3 du PCG ;

-les solutions informatiques utilisées dans les sites Internet sont comptabilisées conformément aux articles 611-1 à 611-8 du PCG ;

-les dépenses engagées pour réaliser, sur une solution informatique existante (« mère »), des développements spécifiques susceptibles de générer des produits au-delà de ceux engendrés par le marché spécifique, car pouvant être revendus à d’autres clients, constituent des dépenses de conception d’une solution informatique comptabilisées en immobilisations incorporelles si les conditions mentionnées à l’article 611-3 du PCG sont réunies (voir ci-après).

Une entité développe une solution informatique qu’elle commercialise et qu’elle continue à enrichir de nouvelles fonctionnalités chaque année, faisant ainsi progresser le produit dans sa globalité pour tous les clients.
Ces évolutions fonctionnelles résultent de développements initiés par l’entité et/ou demandés par les clients et susceptibles d’être généralisés.
Les développements demandés par les clients font l’objet de marchés spécifiques et sont facturés en complément du prix d’acquisition de la solution informatique. Les dépenses y afférentes constituent des coûts spécifiques au contrat conclu avec le client, à comptabiliser en stocks, en en-cours de production.
Cependant, si ces développements spécifiques sont susceptibles de générer des produits au-delà de ceux engendrés par le marché spécifique, ces dépenses sont comptabilisées en immobilisations incorporelles si les conditions pour ce faire sont réunies (voir ci-avant). En outre, les autres dépenses de développement sur la solution informatique engagées par l’entité sont comptabilisées en immobilisations incorporelles si les mêmes conditions sont réunies.

Par ailleurs, les coûts engagés postérieurement à la mise en service de la solution informatique sont portés à l’actif s'il est probable qu'ils permettront à la solution informatique de générer des avantages économiques futurs au-delà du niveau de performance actuelle et s’ils peuvent être évalués et affectés à cette dernière de façon fiable (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-7 nouveau). Sinon, ils sont comptabilisés en charges (voir ci-après).

Constituent des coûts d'amélioration (significative) les coûts relatifs (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-7 nouveau, IR 4) :
-à la modification des caractéristiques essentielles de la solution informatique, comme l'adjonction de fonctions ou caractéristiques nouvelles ;
-aux modules additionnels, à l'élargissement du périmètre d’utilisation ou à la prolongation de la durée d’utilisation de la solution informatique.

… au coût d'acquisition pour les solutions informatiques « standard » (acquises)…

La solution informatique utilisée en l’état est comptabilisée à l’actif à son coût d'acquisition (règle générale de reconnaissance d’un actif incorporel).

… et au coût de production pour les solutions informatiques « sur mesure »…

La solution informatique produite partiellement ou intégralement par l’entité est comptabilisée à l’actif à son coût de production à compter de la date à laquelle l’entité s’engage à réaliser le projet, dès lors que toutes les conditions requises sont respectées (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-3 nouveau) (voir ci-après).

Le coût de production de la solution informatique comprend les seuls coûts directement attribués à la solution informatique et nécessaires à sa production (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-6 nouveau), à savoir les coûts directement attribuables engagés pour mettre la solution informatique en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction. A contrario, les coûts relatifs aux opérations qui interviennent avant ou pendant la construction ou l’aménagement de la solution informatique et qui ne sont pas nécessaires à sa mise en état de fonctionner sont comptabilisés en charges (notamment les frais généraux et administratifs, sauf s’ils sont spécifiquement attribués au développement de la solution informatique ou à sa mise en production) (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-6 nouveau, IR 3).

Les coûts de production regroupent, par exemple, les coûts de configuration, de paramétrage, d’adaptation et de modification du code source ainsi que la création de codes additionnels permettant à l’entité d’utiliser ses solutions informatiques quels que soient leurs modes d’hébergement et d’utilisation (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-6 nouveau, IR 4).
Les coûts de migration consistant en un simple transfert de données qui ne génère pas en soi des avantages économiques spécifiques ou de codification, ou ne nécessitant pas de développements spécifiques, sont comptabilisés en charges. Toutefois, si les travaux de migration sont utilisables et nécessaires dans le cadre du développement de la solution informatique, par exemple pour effectuer des tests, les coûts de ces travaux sont intégrés dans le coût de production de cette dernière dans les conditions énoncées à l’article 611-3. Dans le cas où l’entité doit mettre en place un outil spécifique permettant la migration, les coûts de cet outil sont inscrits à l’actif dans les mêmes conditions (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-6 nouveau, IR 3).

Ces coûts cessent d’être activés lorsque la solution informatique est en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-4 nouveau).

La solution informatique est considérée comme « en état de fonctionner » lorsque, par exemple, le donneur d’ordre a signé le bon de « recette » correspondant, ou a donné son « go » pour une mise en service.

… sous réserve de remplir certaines conditions

Les critères à remplir par l'entité pour pouvoir comptabiliser sa solution informatique à l’actif à son coût de production (voir ci-avant) sont les suivants (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-3 nouveau) :

-faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de la solution informatique en vue de sa mise en service ou de sa commercialisation ;

-intention d’achever la solution informatique et de l’utiliser ou de la commercialiser ;

-capacité à utiliser ou à commercialiser la solution informatique ;

-capacité de la solution informatique à générer des avantages économiques futurs probables. L’entité doit, notamment, démontrer l’existence d’un marché s’il s’agit d’une solution à usage commercial ou, si celle-ci doit être utilisée en interne, son utilité ;

-disponibilité de ressources techniques, internes ou sous-traitées, financières et autres, appropriées pour achever la solution informatique et la commercialiser, le cas échéant ;

-capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à la solution informatique au cours de son développement.

Coûts à comptabiliser en charges

Sont comptabilisés en charges :

-les coûts engagés au titre de la réalisation des études préliminaires (coûts qui permettent à l’entité de prendre sa décision de concevoir et développer la solution informatique, comprenant, notamment, les frais de pré-études, d’étude de la faisabilité du projet, d’expression des besoins, de rédaction du cahier des charges, des appels d’offres), quelle que soit leur nature (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-4 nouveau et IR 3) ;

-les coûts relatifs aux changements d’organisation de l’entité liés à l’implantation et au développement de la solution informatique, au moment où ils sont encourus (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-6 nouveau) ;

-les coûts d’accès aux services nécessaires à l’utilisation de manière continue de la solution informatique, au fur et à mesure de la réalisation de la prestation de services (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-5 nouveau) ;

-les coûts engagés postérieurement à la mise en service de la solution informatique dès lors qu’ils ne remplissent pas les critères précités (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-7 nouveau).

Les différentes phases de conception d’une solution informatique se décomposent généralement de la manière suivante (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-4 nouveau, IR 3) :
-études préalables (opportunité, faisabilité technique, …) durant lesquelles l’entité définit les objectifs globaux et les contraintes du projet en vue de sa réalisation. Cette étape conduit au « go/no-go » ;
-design, conception détaillée du projet ;
-développement, configuration, paramétrages, interfaces, testing, permettant à l’entité de finaliser sa solution informatique et de la mettre en service ;
-mise en service effective ;
-maintenance ;
-mises à niveau et améliorations après la mise en service de la solution informatique.

Tableau de synthèse

Le tableau suivant présente le traitement comptable des solutions informatiques, selon qu'elles sont utilisées en l'état ou développées pour répondre à des besoins spécifiques (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-2 nouveau, IR 4).

Traitement comptable des solutions informatiques
Solution informatique		Actif incorporel	Charges
Utilisée en l’état Solution informatique « standard »	Acquise	Coût d’acquisition (règle générale de reconnaissance d’un actif incorporel)
Utilisée en l’état Solution informatique « standard »	Mise à disposition via un contrat conférant un droit d’accès		Pour la rémunération d’une prestation de services continue d’accès à la solution informatique
Développée pour répondre à des besoins spécifiques Solution informatique « sur mesure »	Développée partiellement	Coûts de production en application des articles 611-3 à 611-7 du PCG	Pour la rémunération de la prestation de services continue d’accès à la solution informatique
	Développée intégralement

Amortissement et dépréciation

Les solutions informatiques sont amorties et dépréciées, le cas échéant, selon les mêmes modalités que les autres immobilisations incorporelles (PCG art. 214-11 à 214-19) (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 2° ; PCG art. 611-8 nouveau).

Une entité développe une solution informatique selon l’approche Agile. Elle est décomposée en trois sous-projets :
-sous-projet n° 1, d’un montant de 1 000 €, mis en service le 1^er janvier N ;
-sous-projet n° 2, d’un montant de 450 €, mis en service le 1^er janvier N + 1 ;
-sous-projet n° 3, d’un montant de 160 €, mis en service le 1^er janvier N + 2.
La durée d’utilisation de la solution informatique est de 10 ans.
Son amortissement est calculé de la manière suivante :
-charge d’amortissement année N : 100 (1 000 / 10) ;
-charge d’amortissement année N + 1 : 150 [(1 000 / 10) + (450 / 9)] ;
-charge d’amortissement année N + 2 : 170 [(1 000 / 10) + (450 / 9) + (160 / 8)].

Autres dispositions

Corrélativement, le terme « logiciels » est remplacé par les termes « solutions informatiques » dans :

-le PCG (ANC, règlt 2023-05, art. 1er, 4° à 8° ; PCG art. 212-3, al. 9, 213-32, al. 3, 821-1, 821-2, 823-1, 942,20, al. 4 à 6, 946-61/62 et 947-75 modifiés) ;

-le règlement ANC 2014-07 relatif aux comptes des entreprises du secteur bancaire (ANC, règlt 2023-05, art. 2 ; ANC, règlt 2014-07, art. 1124-5 et 1224-6, al. 2 modifiés) ;

-le règlement ANC 2018-06 relatif aux comptes annuels des personnes morales de droit privé à but non lucratif (ANC, règlt 2023-05, art. 3 ; ANC, règlt 2018-06, art. 421-1 modifié) ;

-le règlement ANC 2021-01 relatif aux comptes annuels des coopératives agricoles et de leurs unions (ANC, règlt 2023-05, art. 5 ; ANC, règlt 2021-01, art. 401-1 modifié).

Par ailleurs, dans le règlement ANC 2020-01 relatif aux comptes consolidés, le troisième alinéa de l’article 272-6 fait désormais référence aux solutions informatiques visées aux articles 611-1 à 611-8 du règlement ANC 2014-03 (ANC, règlt 2023-05, art. 4).