Pratique comptable

Charge ou immobilisation :rappels sur des points délicats

La distinction des dépenses à porter en charge de celles à porter en immobilisation est toujours une source d'interrogation importante lors des travaux d'arrêté des comptes. C'est pourquoi nous avons réuni dans cet article une synthèse des solutions sur un certain nombre de problématiques qui se posent fréquemment aux professionnels.

Éléments non significatifs

Le principe comptable - Les éléments non significatifs peuvent ne pas être comptabilisés à l'actif du bilan. Dans ce cas, ils sont comptabilisés en charges de l'exercice (PCG art. 321-14).

En l'absence de précision comptable sur les modalités d'application de ce texte, ce sont les seuils fiscaux que nous rappelons ci-après qui sont, en pratique, appliqués. Bien entendu, il faut que les dépenses en cause, même si elles n'atteignent pas les seuils fiscaux, ne soient pas néanmoins d'un montant jugé significatif pour l'entreprise considérée.

Les seuils fiscaux - Les entreprises peuvent comprendre, parmi leurs charges immédiatement déductibles, le prix d'acquisition de certains biens n'excédant pas la valeur unitaire de 500 € (rép. Bur n° 66314, JO 10 décembre 2001, AN quest. p. 7080 ; doc. adm. 4 C 221; voir Le Dictionnaire Comptable et Financier 2008, rubriques « Petit matériel et outillage », « Mobilier » et « Logiciel » ).

Sont visés :

- les matériels et outillages inscrits aux comptes  2154 et 2155, à l'exception du matériel de transport ;

- les matériels et mobiliers de bureau autres que les « meublants » tels que tables, bureaux, chaises ;

- les logiciels acquis.

La tolérance concerne également les achats de meubles « meublants » effectués en petit nombre  d'unités et résultant du renouvellement courant du mobilier installé, mais n'est pas applicable à l'équipement initial ni au renouvellement complet  de ce mobilier, même si la valeur de chaque meuble est inférieure à 500 €. Toutefois, l'administration ne remet pas en cause la déduction lorsque le total des acquisitions de l'exercice n'excède pas cette limite.

Remarque :

Si le bien déterminé se compose de plusieurs éléments qui peuvent être achetés séparément (meubles de rangement modulables, par exemple), il y a lieu de prendre en considération le prix global de ce bien et non la valeur de chaque élément pour apprécier la limite (doc. adm. 4 C 221-4). Toutefois, une entreprise peut passer en charges des dépenses de matériel de chantier sans que l'administration puisse soutenir que leur valeur unitaire doit être entendue de celle de l'équipement assemblé, sa doctrine ne le précisant pas de manière expresse pour les matériels et outillages (CAA Lyon 30 mars 1994, n° 92-412).

Dépenses publicitaires et frais de catalogue

La problématique - Suite à la suppression des charges à répartir, les dépenses de conception d'une campagne publicitaire non lancée à la clôture ainsi que les dépenses de catalogues non distribués à la clôture doivent-elles être maintenues dans les charges de l'exercice de leur engagement ?

La position du Conseil national de la comptabilité - Dans une lettre adressée à la CNCC, le Conseil national de la comptabilité précise que ces produits dont la livraison ou la fourniture interviendra après la clôture de l'exercice, ainsi que ces dépenses engagées à la clôture de l'exercice mais dont l'utilisation effective interviendra ultérieurement après la date de clôture, répondent à la définition d'un actif générant des avantages économiques futurs. Ils peuvent donc être comptabilisés à l'actif au compte de « Charges comptabilisées d'avance » (CNC, lettre du 9 novembre 2005).

La norme IAS 38 - Tel n'est pas l'analyse qui se dégage des normes internationales. En effet dans le projet d'amélioration des normes IFRS, il est prévu d'expliciter le paragraphe 68 de la norme IAS 38 selon lequel une dépense est enregistrée en charge lorsqu'elle est encourue. Au regard de ce texte, les dépenses de publicité ou de catalogue sont enregistrées en charges dès que l'entité a reçu livraison des services de publicité, ou des biens, même si la campagne de publicité n'a pas encore eu lieu ou si les catalogues n'ont pas encore été adressés ou diffusés (voir RF Comptable 346, janvier 2008, p. 23).

La poursuite de la convergence avec le référentiel IFRS devrait, à notre avis, conduire à maintenir en charges de telles dépenses.

Rappelons que fiscalement, les frais de catalogues publicitaires, comme les autres dépenses  de création de publicité sont à rattacher à l'exercice au cours duquel ils ont été réalisés (CE 29 juillet 1998, n° 149517).

Échantillons

Définition - Petite quantité de marchandise distribuée systématiquement à un grand nombre d'acheteurs éventuels. Cette pratique est largement utilisée par les laboratoires médicaux, de produits de beauté, d'hygiène... et par certains commerces (marchands de vins, de tissus, de peinture...).

Traitement comptable - Lorsqu'ils sont achetés par l'entreprise, leur coût d'acquisition est porté au débit du compte 6232 « Échantillons ». Lorsqu'ils sont produits par l'entreprise, les dépenses engagées sont ventilées, selon leur nature, dans les comptes de charges et peuvent être transférées dans le compte 6232 par le crédit du compte « Transfert de charges ».

Arrêté des comptes - Les échantillons acquis ou fabriqués qui ne sont pas encore distribués à la clôture de l'exercice ne peuvent figurer dans les stocks (sauf articles de même nature que ceux qu'elle fabrique ou revend en l'état), car ils ne correspondent pas à des biens destinés à être vendus ou à entrer dans la composition d'articles fabriqués.

La pratique comptabilise généralement, à la clôture de l'exercice, le coût des échantillons non distribués (et non comptabilisés en stock) en charges constatées d'avance afin de rattacher la charge correspondante à l'exercice qui bénéficiera de la distribution des échantillons (voir Dictionnaire Comptable et Financier 2008, rubrique  « Échantillon »). Cette pratique est conforme à la position rappelée ci-avant du Conseil national de la comptabilité pour les dépenses de publicité et les catalogues (CNC, lettre du 9 novembre 2005).

Frais de collection

Définition - Les frais de collection s'entendent des dépenses engagées par les entreprises en vue de créer des modèles pour la présentation de la nouvelle collection. Ils sont caractéristiques de certains domaines d'activité (habillement, bijouterie, lunetterie, arts de la table, jouets...).

Comptabilisation en charge ou en immobilisation - Les frais de collection peuvent être comptabilisés à l'actif s'ils répondent aux conditions  requises pour l'activation des coûts de développement (CNC, note de présentation à l'avis 2004-15 du 23 juin 2004, ann. 1).

Selon nous, les entreprises dont les collections ont une durée de vie supérieure à l'exercice (tels les secteurs de l'ameublement, du carrelage), peuvent, si elles ont opté pour l'activation des frais de développement, inscrire ces coûts à l'actif. En revanche, pour celles dont les collections sont renouvelées systématiquement tous les ans, voire deux fois par an, ces frais sont, en principe, à laisser en charges de l'exercice (voir RF Comptable 339, mai 2007, pp. 8 à 10).

Coût de revient des stocks-> Rappel des textes. Selon le code de commerce, le coût de production est égal au coût d'acquisition des matières consommées augmenté des charges directes et des charges indirectes de production (c. com. art. R. 123-178 ; PCG art. 321-21).

-> Frais de collection inscrits en immobilisation incorporelle. Le coût de production des stocks comprend, parmi les frais généraux de production fixes, la quote-part d'amortissement des immobilisations incorporelles tels les frais de développement (PCG art. 321-21). Si des frais de création de collection sont portés en frais de développement, une quote-part d'amortissement se rapportant à ces frais sera à comprendre dans le coût des stocks de produits que cette collection a contribué à développer.

-> Frais de collection inscrits en charges. Pour être incorporables aux coûts des stocks, il faut que les frais de collection soient attribuables à la production des stocks. Ainsi, s'il n'est pas possible d'identifier avec précision les coûts attribuables,  ceux-ci ne sont pas à inclure dans le coût de production des stocks.

Précisons à cet égard que l'avis sur les actifs indique que si les coûts ne sont pas identifiables séparément (hypothèse de coûts globaux  concernant plusieurs collections), ils sont répartis entre les produits sur une base rationnelle et cohérente, par exemple sur la base de la valeur de vente relative de chaque produit (CNC, avis 04-15, § 4.4.2).

En pratique, du point de vue comptable, les frais d'une collection abandonnée ne devraient pas, à notre avis, pouvoir être compris dans le coût des stocks d'une autre collection. En revanche, les frais de conception d'une collection donnée, même ceux correspondant aux modèles abandonnés, seraient des frais attribuables, à comprendre  dans le coût des stocks des éléments de cette collection produits en définitive.

Remarque :

Du point de vue fiscal, sont à comprendre dans le coût de revient des stocks les frais et charges de toute nature afférents à la conception et à la réalisation de l'ensemble des modèles de la collection, les charges indirectes regroupant les modèles qui ne donnent pas lieu à la réalisation des vêtements, mais qui sont indirectement, par leur seule présence au sein de la collection dont ils assurent la diversité, à l'origine de la réalisation industrielle des vêtements reproduisant les autres modèles (CAA Nancy 20 janvier 2000, n° 95NC00919).

À notre avis, cette jurisprudence rendue sous l'ancienne rédaction de l'article 38 nonies de l'annexe III du CGI est valable également sous la nouvelle rédaction de cet article issue du décret 2005-17 du 28 décembre 2005.

Matériel de démonstration

Définition - Matériel utilisé dans un premier temps à fin de démonstration, puis destiné ensuite à être revendu.

Traitement comptable - Le matériel destiné à être utilisé d'une manière durable comme instrument de travail constitue une immobilisation. C'est en ce sens que, dans le cadre de la rédaction antérieure du PCG, le CNC avait pris position (CNC, bull. 29, janvier 1977, p. 15).

Du point de vue fiscal, il a été jugé que les cuisines d'exposition d'une entreprise, dont l'activité est la vente et la pose de cuisines intégrées, représentent une immobilisation et non un stock. En effet, le matériel est utilisé de manière durable à l'exploitation de la société (durée dépassant largement la durée de l'exercice) (CAA Bordeaux 13 mars 2006 n° 02-1094).

En revanche, les véhicules de démonstration ne font pas partie de l'actif immobilisé en raison notamment de leur courte période d'utilisation. Ils sont à comptabiliser en charges et, à la clôture de l'exercice, les véhicules en cours d'utilisation sont à comprendre dans les stocks (CE 7 octobre 1985, n° 52012 ; doc. adm. 4 A 2512-15 ; voir Le Dictionnaire Comptable et Financier 2008, rubrique « Matériel de démonstration »).